TRASPASO DE LOCAL Y TRASPASO DE NEGOCIO ¿TRIBUTAN POR IVA?

traspaso

Una forma de comenzar con un negocio, sin necesidad de partir de cero, es a través de un traspaso de negocio; pero no debemos confundir las figuras de traspaso de negocio y traspaso de local de negocio. Veremos que son figuras diferentes y con importantes implicaciones fiscales desde el punto de vista de la tributación indirecta (IVA y TPO). 

El traspaso del local de negocio está regulado en el art. 32 de la actual Ley de Arrendamientos Urbanos (LAU), si bien en la misma es utilizado el término “cesión” en lugar de “traspaso”:

“Artículo 32 Cesión del contrato y subarriendo:

  1. Cuando en la finca arrendada se ejerza una actividad empresarial o profesional, el arrendatario podrá subarrendar la finca o ceder el contrato de arrendamiento sin necesidad de contar con el consentimiento del arrendador.
  2. El arrendador tiene derecho a una elevación de renta del 10 por 100 de la renta en vigor en el caso de producirse un subarriendo parcial, y del 20 en el caso de producirse la cesión del contrato o el subarriendo total de la finca arrendada.
  3. No se reputará cesión el cambio producido en la persona del arrendatario por consecuencia de la fusión, transformación o escisión de la sociedad arrendataria, pero el arrendador tendrá derecho a la elevación de la renta prevista en el apartado anterior.
  4. Tanto la cesión como el subarriendo deberán notificarse de forma fehaciente al arrendador en el plazo de un mes desde que aquéllos se hubieran concertado”.

Lo primero que tendríamos que aclarar es la diferencia entre traspaso y subarriendo:

  • Subarriendo del local de negocio. El arrendatario procede a arrendar a su vez el inmueble objeto de su contrato, convirtiéndose en arrendador (subarrendador) frente al subarrendatario. Se crea así una relación contractual entre arrendador, arrendatario y subarrendatario que quedan vinculados por el subarriendo realizado.
    En el subarriendo, frente a lo que ocurre en el traspaso, se mantiene el vínculo primitivo entre el arrendador y el arrendatario, entablándose al mismo tiempo una nueva relación en virtud de la cual, el arrendatario (subarrendador) -sin que su vínculo contractual se extinga-, cede total o parcialmente el uso y disfrute que tenía como arrendatario sobre la finca en virtud del primer contrato de arrendamiento, cediendo parte del contenido de su derecho. Transmite la posesión pero mantiene el vínculo contractual.
  • Traspaso del local de negocio. Se ceden los derechos y obligaciones del contrato de arrendamiento a un tercero, desapareciendo de la relación contractual el antiguo arrendatario, que es sustituido por el nuevo.

Gráficamente, se podría representar de la siguiente manera:

IMAGEN TRASPASO

Una vez analizada la diferencia entre subarriendo y traspaso, debemos matizar la diferencia entre “traspaso de local de negocio” y “traspaso de negocio”:

  • Traspaso de local de negocio. Implica el cambio de un arrendatario por otro. Se puede definir como la cesión, mediante precio, de un local de negocio, sin existencias, realizada por el arrendatario a un tercero, que queda subrogado en los derechos y obligaciones nacidos del contrato de arrendamiento inicial.
  • Traspaso de negocio. Implica cesión tanto de activos tangibles, como puede ser mobiliario, existencias,… como intangibles, como puede ser la marca, clientela, …

Por lo tanto, en el traspaso del local de negocio se cede la posición que tenía el arrendatario inicial en su contrato de alquiler respecto al arrendador; mientras que en el traspaso de negocio, en el caso que se incluya el arrendamiento, se cede la posición que tenía en el contrato de arrendamiento, y se transmiten  todos los bienes tangibles e intangibles afectos al negocio en sí.

Esta matización es importante dado que tiene importantes implicaciones fiscales.




 

Desde el punto de vista del IVA, el art.7.1º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (en adelante, LIVA) establece una serie de supuestos de no sujeción. Es decir, supuestos en los que no se produce el hecho imponible y, por lo tanto, si se cumplen los requisitos establecidos en dicho artículo, no se tendría que tributar por IVA.

En concreto, dicho artículo establece:

No estarán sujetas al impuesto:

1.º La transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan o sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma en el transmitente, capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, con independencia del régimen fiscal que a dicha transmisión le resulte de aplicación en el ámbito de otros tributos y del procedente conforme a lo dispuesto en el artículo 4, apartado cuatro, de esta Ley.

Quedarán excluidas de la no sujeción a que se refiere el párrafo anterior las siguientes transmisiones:

a) La mera cesión de bienes o de derechos.
b) Las realizadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente conforme a lo dispuesto por el artículo 5, apartado uno, letra c) de esta Ley, cuando dichas transmisiones tengan por objeto la mera cesión de bienes.
c) Las efectuadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente por la realización ocasional de las operaciones a que se refiere el artículo 5, apartado uno, letra d) de esta Ley.

A los efectos de lo dispuesto en este número, resultará irrelevante que el adquirente desarrolle la misma actividad a la que estaban afectos los elementos adquiridos u otra diferente, siempre que se acredite por el adquirente la intención de mantener dicha afectación al desarrollo de una actividad empresarial o profesional.

En relación con lo dispuesto en este número, se considerará como mera cesión de bienes o de derechos, la transmisión de éstos cuando no se acompañe de una estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, que permita considerar a la misma constitutiva de una unidad económica autónoma.

En caso de que los bienes y derechos transmitidos, o parte de ellos, se desafecten posteriormente de las actividades empresariales o profesionales que determinan la no sujeción prevista en este número, la referida desafectación quedará sujeta al Impuesto en la forma establecida para cada caso en esta Ley (…)“.

De la lectura de dicho artículo se puede concluir que la LIVA excluye de tributación por IVA la transmisión de bienes materiales e inmateriales realizada por empresarios o profesionales cuando constituyan una unidad económica autónoma en el transmitente, con independencia que el adquirente desarrolle la misma actividad a la que estaban afectos dichos bienes u otra diferente, siempre y cuando dichos bienes queden afectos a la actividad a desarrollar por el comprador.

Dicho artículo, además, excluye del supuesto de no sujeción, es decir, quedaría sujeto a tributación por IVA:

  • Las entregas que supongan una mera entrega de bienes, es decir, cuando no se acompañen de una estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, que permita considerar a la misma constitutiva de una unidad económica autónoma.
  • Las transmisiones realizadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente por su condición de arrendadores (art.5.1.c) LIVA) cuando dichas transmisiones tengan por objeto la mera cesión de bienes, es decir, no se cede una unidad económica autónoma.
  • Las transmisiones efectuadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente en su condición de urbanizador ocasional (art.5.1.d) LIVA).

Entonces, ¿cuál sería la tributación por IVA del traspaso de un local de negocio?  De la lectura del anterior artículo se puede deducir que en el caso que se produzca, únicamente, el traspaso de un local de negocio se podría englobar dentro del concepto de mera cesión de bienes quedando excluido del supuesto de no sujeción y, por lo tanto, quedaría sujeto a tributación por IVA.  ¿Y en el caso del traspaso de un negocio? En el caso de un negocio, puede constituir una unidad económica autónoma, en caso que cumpla los requisitos y, por lo tanto, estar incluida dentro del supuesto de no sujeción en IVA.

Llegados a este punto nos podemos plantear si para que se cumpla el requisito de transmisión de unidad económica autónoma es necesario que en el traspaso del negocio incluya el local de negocio o no. A este respecto se ha pronunciado la Dirección General de Tributos en diferentes consultas de las cuales incluimos un extracto a continuación:

  • Consulta Vinculante V4581/2016: Adquisición de una farmacia excepto el local que será arrendado. Una persona física va a adquirir una farmacia con la totalidad de los elementos afectos a la actividad salvo el local donde su ubica el cual será objeto de arrendamiento. Para que se cumpla el supuesto de no sujeción se exige que el conjunto de elementos transmitidos sean suficientes para permitir desarrollar una actividad económica autónoma en sede del transmitente. La DGT, en la contestación a dicha consulta, hace referencia a jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea en relación con la Sentencia de 10 noviembre 2011 sobre el asunto C-444/10 Christel Schiever, en la cual se planteaba la transmisión de elementos afectos a un comercio minorista en el que no se producía la transmisión del local comercial donde se desarrollaba la actividad pero que iba a ser arrendado por el transmitente al adquirente por tiempo indefinido. El Tribunal expone que hay que analizar cada caso concreto para analizar si el inmueble en cuestión es necesario para el desarrollo de una actividad económica, conjuntamente con el resto de elementos transmitidos, atendiendo a la naturaleza de la actividad y a las características propias del inmueble. Una vez se ha determinado la necesidad de transmisión del inmueble, el Tribunal matiza que ésta puede sustituirse por su mera cesión o puesta a disposición en virtud de contrato de arrendamiento que permita la continuidad de la actividad económica de forma duradera o incluso ni siquiera la mera cesión de uso cuando el adquirente disponga de un inmueble apropiado para el ejercicio de la actividad. Por lo tanto,en virtud de la citada jurisprudencia del Tribunal de Justicia en nada perjudica la aplicación del supuesto de no sujeción previsto en al artículo 7.1º, antes transcrito, que la transmisión de todos los elementos afectos a la actividad de farmacia realizada por la consultante se desarrolle en unos locales que se van a ceder en arrendamiento al adquirente, conjuntamente con la transmisión de todos los elementos de la actividad.

 

  • Consulta Vinculante V3939/2016: Adquisición de bienes necesarios para el desarrollo de la actividad de gimnasio. En esta ocasión, una entidad tiene previsto adquirir a una sociedad los bienes necesarios para el desarrollo de una actividad de gimnasio, firmando un contrato de arrendamiento con el dueño del local -distinto de la sociedad a la que adquiere los bienes- y contratando a su propio personal. Como hemos visto la aplicación del supuesto de no sujeción exige que se transmitan un conjunto de medios materiales y/o humanos que permitan, por si mismos, a la entidad receptora realizar autónomamente una actividad empresarial. La sociedad adquirente comprará maquinaria, bicicletas de spining, equipo de música, sillas, decoración y muebles de despacho comercial, entre otros. Firmará un contrato de arrendamiento con el propietario del local -distinto de la sociedad a la que adquiere los bienes- y contrata personal propio para el desarrollo de la actividad. Es preciso recordar que los criterios recogidos en el art. 7.1º de la LIVA, exigen que los requisitos de la ley se analicen en cada transacción u operación de forma individual y no de forma conjunta en el adquirente. Así, en el caso concreto aquí cuestionado lo que procede analizar es si la transmisión de los bienes adquiridos por la entidad y consistente en determinadas máquinas, elementos de decoración y muebles puede constituir por si una estructura organizativa que permita el desarrollo de una actividad. De los propios hechos constatados que consisten en la firma de un contrato de arrendamiento posterior con una tercera persona y la contratación de nuevo personal se deduce que la adquisición inicial no constituye en la sede del transmitente una unidad económica autónoma sino una mera cesión de bienes que estará sujeta al Impuesto, debiendo tributar cada elemento transmitido, de forma independiente según las reglas que le sean aplicables.  




  • Consulta Vinculante V3690/2016: Transmisión de fondo de comercio y de expedientes pedagógicos de los clientes-alumnos (clientela). En este caso la entidad consultante ha suscrito, por una parte,  un contrato de transmisión de fondo de comercio y expedientes pedagógicos de clientes-alumnos y, por otra, un contrato de arrendamiento de local. En la información objeto de consulta, se establece que van a ser objeto de transmisión un fondo de comercio del negocio así como los expedientes pedagógicos de la actividad de enseñanza, elementos inmateriales que parecen constituir, a falta de otros elementos de prueba, la mera cesión de derechos no acompañados de una estructura organizativa en los términos señalados en el artículo 7.1º de la Ley 37/1992. /1992. En consecuencia, la referida transmisión quedará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

 

  • Consulta Vinculante V3691/2016: Traspaso de una cafetería. En esta ocasión el consultante arrendó un local comercial para iniciar una actividad económica. Para ello realizó las correspondientes obras de acondicionamiento del mismo desarrollando la actividad de cafetería. Ahora pretende traspasar el local. La aplicación del supuesto de no sujeción exige que el conjunto de los elementos transmitidos por el consultante, sea suficiente para permitir desarrollar una actividad económica autónoma. Es decir, se transmitan un conjunto de medios materiales y/o humanos que permitan, por si mismos, realizar autónomamente una actividad empresarial. De la escueta información contenida en el escrito de consulta, parece que van a ser objeto de transmisión un derecho de derecho de traspaso de un local , así como determinada maquinaria y mobiliario pero que, a falta de otros elementos de prueba, no se ve acompañado de la necesaria estructura organizativa que permita considerar a la misma como la transmisión de una unidad económica autónoma. En estas circunstancias, la referida transmisión parece que no constituye la transmisión de una unidad económica autónoma en los términos establecidos en los apartados anteriores de esta contestación y tendrán la consideración de una mera cesión de bienes y derechos, sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido, debiendo tributar cada elemento independientemente según las normas que le sean aplicables.

Por lo tanto, en el caso del traspaso del local de negocio se puede considerar como una mera entrega de bienes no estando incluido en el supuesto de no sujeción del art.7.1º LIVA; mientras que en el caso del traspaso del negocio, siempre que se pueda considerar que se transmite una unidad económica autónoma estaría dentro del supuesto de no sujeción, aún cuando dentro de la cesión del negocio no se incluya el local.

Si lo vemos con un ejemplo práctico.

Supongamos un local propiedad del SEÑOR A que lo tiene arrendado al EMPRESARIO B y éste quiere traspasar el local de negocio del que es arrendatario al EMPRESARIO C. El precio del traspaso es 50.000 euros y el SEÑOR A se ha reservado en contrato una participación del 25% en dicho precio.

En este caso se produce una doble prestación de servicios:

  1. Del SEÑOR A al EMPRESARIO B por la participación en el traspaso, siendo la base imponible 12.500 euros (25 % de 50.000 euros). Aunque el SEÑOR A fuera una particular al realizar la actividad de arrendamiento de local de negocio siempre se va a tener la consideración de empresario a efectos de IVA (art.5.Uno.c) LIVA) por lo que tendría que facturar con IVA.
  2. Del EMPRESARIO B al EMPRESARIO C por el importe del traspaso, es decir, 50.000 euros.

Por lo tanto, la liquidación de IVA para uno sería:

  1. El SEÑOR A tendrá un IVA REPERCUTIDO por importe de 2.625 euros (12.500 euros x 21 %).
  2. El EMPRESARIO B tendrá un IVA REPERCUTIDO de 10.500 euros (50.000 euros x 21 %) y un IVA SOPORTADO de 2.625 euros (12.500 euros x 21 %), teniendo que ingresar por esta operación 7.875 euros.
  3. El EMPRESARIO C tendrá una IVA SOPORTADO de  10.500 euros (50.000 euros x 21 %).

Si en este supuesto el EMPRESARIO B hubiera traspasado la totalidad del patrimonio empresarial al EMPRESARIO C, la operación se encontraría no sujeta en virtud del art.7.1.a LIVA, sin perjuicio de la participación del SEÑOR A en el traspaso la cual sí estaría sujeta.

Con respecto a la tributación directa, para el SEÑOR A (propietario) el importe percibido se integraría dentro del Rendimiento del Capital Inmobiliario en su declaración del IRPF (art. 22.2 LIRPF), teniendo derecho a la reducción del 30% por rendimientos obtenidos de forma notoriamente irregular siempre que se impute en un único período impositivo. Para el EMPRESARIO B el importe recibido por el traspaso sería una Ganancia Patrimonial que se integraría en la Base Imponible del Ahorro (art.37.1.f) LIRPF)

Como podemos apreciar, además de la importancia de hacer una correcta valoración del fondo de comercio en el caso de traspasos de negocios, estas operaciones tienen su complejidad desde el punto de vista fiscal y es interesante acudir a un buen asesor fiscal para conseguir la optimización fiscal en cada operación.

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